АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 февраля 2016 г. в„– Ф06-5301/2015

Дело в„– А55-7354/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 02 февраля 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 08 февраля 2016 года.
Арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Гариповой Ф.Г.,
судей Егоровой М.В., Логинова О.В.,
при участии представителей:
заявителя - Юшанковой Н.С., доверенность от 25.01.2016 в„– 39, Бабенко Л.И., доверенность от 11.01.2016 в„– 8,
ответчика - Шалуновой Г.В., доверенность от 31.12.2015 в„– 02-14/11009, Ивлевой Е.А., доверенность от 28.01.2016 в„– 02-14/00651,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области
на решение Арбитражного суда Самарской области от 27.07.2015 (судья Мехедова В.В.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2015 (председательствующий судья Холодная С.Т., судьи Бажан П.В., Кувшинов В.Е.)
по делу в„– А55-7354/2015
по заявлению акционерного общества "Самарский жиркомбинат" (ИНН 6318100826) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области о признании недействительным решения,

установил:

акционерное общество "Самарский жиркомбинат" (далее - заявитель, Общество, АО "Самарский жиркомбинат") обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением согласно которого просит признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2014 в„– 87, решение Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области от 19.05.2015 в„– 03-15/04204@ по апелляционной жалобе АО "Самарский жиркомбинат" на решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2014 в„– 87 в части взыскания налога на прибыль за 2010 - 2012 года в сумме 1 545 514 руб. и пени по налогу на прибыль в размере 19 417 руб.
Заявитель представил в суд первой инстанции уточнение требований (вх. в„– 59522) согласно которому просил признать недействительным решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2014 в„– 87 в части взыскания недоимки по налогу на прибыль в сумме 1 545 514 руб. и пени по налогу на прибыль в размере 19 417 руб.
25.05.2015 от Общества поступило заявление об отказе от заявленных требований к Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, в связи с чем, заявитель ходатайствовал об исключении Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области из числа лиц, участвующих в деле.
Суд первой инстанции, принимая во внимание, что отказ заявителя от заявленных требований в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области от 19.05.2015 в„– 03-15/04204@ по апелляционной жалобе заявителя на решение инспекции не противоречит нормам действующего законодательства, не нарушает прав третьих лиц, и заявлен в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, удовлетворил ходатайство заявителя об исключении Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области из числа лиц, участвующих в деле.
Решением Арбитражного суда Самарской области от 27.07.2015 требования общества удовлетворены.
Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2015, решение Арбитражного суда Самарской области от 27.07.2015 оставлено без изменения.
Не согласившись с вынесенными судебными актами, инспекция обратилась в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, коллегия считает жалобу подлежащей частичному удовлетворению.
Как видно из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка за период с 30.09.2013 по 23.05.2014 АО "Самарский жиркомбинат".
По результатам проверки инспекцией принято решение от 21.11.2014, которым Общество было привлечено к ответственности за налоговое правонарушение, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль в общей сумме 314 262 руб., доначислен налог на прибыль в сумме 1 545 514 руб. и пени в размере 22 028 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области от 19.02.2015 апелляционная жалоба Общества удовлетворена частично, решение инспекции изменено. Решение отменено в части привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. В остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения.
Заявитель, обжалуя решение от 30.12.2014 в„– 04-13/116014 считает, что налоговый орган сделал неправомерные выводы о включении в состав прямых расходов затрат на энергоносители, а также разницы между стоимостью растительного масла и фуза.
Судебные инстанции, удовлетворяя заявленные требования указывают, что общество, основываясь на нормах статей 252, 318, 319 НК РФ, обоснованно отнесло в состав косвенных расходов затраты на энергоресурсы, связанные, в том числе, с производством готовой продукции, так как это не противоречит налоговому законодательству.
Данный вывод коллегия находит обоснованным.
В соответствии со статьей 318 НК РФ, налогоплательщик, в целях налогообложения вправе самостоятельно определить состав прямых расходов, связанных с производством, закрепив их перечень в учетной политике.
По настоящему делу, заявитель, исходя из пункта 1 статьи 318 НК РФ в учетной политике на 2010 - 2012 года для целей налогообложения прибыли, установил закрытый перечень прямых расходов, согласно которому прямые расходы включают в себя материальные затраты, определяемые в подпунктах 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, и иные расходы, аналогичные перечню, установленному в пункте 1 статьи 318 НК РФ.
Затраты на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии однозначно обособлены от затрат на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и выделены обособленно в подпункт 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
В пункте 1 статьи 318 НК РФ приведен перечень прямых расходов, которые могут учитываться всеми плательщиками налога на прибыль.
Согласно указанной норме закона к прямым расходам относятся, в том числе материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, такие как (на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика).
Исходя из анализа указанных норм права, затраты на энергоресурсы выделены в отдельную группу и не являются прямыми, в том числе, связанные с производством готовой продукции.
Спорные расходы, заявленные на энергоресурсы согласно учетной политике для целей налогового учета отнесены в состав косвенных расходов, что не противоречит действующему налоговому законодательству.
Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
При расчете недоимки по расходам на энергоресурсы налоговым органом были взяты все расходы по К-ту счета 23, распределение которых в Д-т счетов 20, 23, 25, 26 согласно методике распределения затрат вспомогательных подразделений, применяемой на предприятии, происходит по обобщенным статьям затрат "Вода", "Газ", "Электроэнергия", в том числе и прочих косвенных расходов вспомогательных подразделений, таких как расходы на заработную плату, отчисления во внебюджетные фонды, амортизацию, ремонт машин и оборудования, канцтовары, эксплуатацию машин и оборудования и прочие.
В оспариваемом решении инспекция отразила расходы без экономического обоснования и документального подтверждения первичными документами.
Подтвержденная первичными документами сумма косвенных расходов на энергоресурсы меньше, чем сумма прямых расходов, на энергоресурсы по данным налогового органа.
При этом каких-либо показаний внутренних счетчиков (узлов учета) в отчете по ТЭР не имеется. Отчет по ТЭР используются для формирования полной производственной себестоимости в целях бухгалтерского и управленческого учета, что не противоречит действующему законодательству.
Как следует из пункта 2.11 Положений об учетной политике для целей бухгалтерского учета заявителя на 2010 год, утвержденного приказом от 30.12.2009 в„– 1371, на 2011 год, утвержденного приказом от 31.12.2010 в„– 1442, на 2012 год, утвержденного приказом от 31.12.2010 в„– 1442 и приказом от 31.12.2011 в„– 1201 учет затрат на производство осуществляется по полной фактической себестоимости с использованием коэффициентного способа распределения всех расходов по объектам калькулирования.
Положения учетных политик в целях налогового и бухгалтерского учета закрепляют различные методики учета прямых и косвенных расходов при формировании себестоимости готовой продукции.
Отчеты по ТЭР не могут использоваться при исчислении налога на прибыль, в связи с тем, что они составлены с использованием условных величин, что в отличие от бухгалтерского и управленческого учета, противоречит нормам налогового законодательства. Материалы данного дела не содержат документального подтверждения месторасположения, технических характеристик, технической исправности и возможности использования счетчиков учета энергоносителей. Таких доказательств налоговым органом не представлено.
Суды пришли к выводу, что заявитель обоснованно считает выводы налогового органа о том, что природный газ, теплоэнергия, электроэнергия, являются необходимыми компонентами при производстве масложировой продукции несостоятельными, поскольку они сделаны в отсутствие специальных познаний.
При отсутствии информации о месторасположении внутренних счетчиков по подразделениям отсутствует возможность достоверно определить в какой части энергоресурсы используются в процессе производства, а какая часть не относится к производственному процессу (какая часть электроэнергии использовалась оборудованием, изготовляющим ту или иную продукцию, какая использовалась для освещения помещений, в котором установлено оборудование для производства продукции, какая часть тепловой энергии использовалась для отопления непосредственно производственных помещений).
При расчете доли отгруженной продукции в общем количестве прихода на склад инспекция использовала данные налоговых регистров заявителя за 2010 - 2012 года.
Сумма прямых расходов, которую налогоплательщик может учесть в расходах текущего налогового периода налоговым органом рассчитана без учета пункта 2 статьи 318 НК РФ, в соответствии с которым прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.
Ссылка на судебные акты по другим делам не может быть принята во внимание, поскольку они были приняты в отношении иной совокупности фактических обстоятельств, установленных по спорам с участием иных налогоплательщиков.
Что касается довода налогового органа, о нарушении заявителем подпункта 2 пункта 6 статьи 254 НК РФ коллегия считает, суды при вынесении судебных актов неполно исследовали обстоятельства по делу.
Федеральный закон от 24.06.1998 в„– 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" дает понятие отхода, под отходами понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, которые образовались в процессе производства или потребления, и товары (продукция) утратившие свои потребительские свойства.
Понятие возвратных отходов раскрыто в пункте 4.1.12 Методических рекомендаций по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости масложировой продукции: это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские свойства исходного ресурса (химические или физические) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением входа продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению. Аналогичную трактовку содержит пункт 6 статьи 254 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 6 статьи 254 НК РФ возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:
- по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);
- по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.
По делу установлено, что АО "Самарский жиркомбинат" продает фуза, следовательно, Общество должно списывать фуза по цене реализации, разница в стоимости растительного масла и фуза остается на счете 20 "Основное производство" и в составе материальных расходов влияет на формирование себестоимости конечного результата.
Налогоплательщик относил в прочие расходы себестоимость фуза по цене подсолнечного масла, тем самым искажая себестоимость конкретного вида продукции.
Налоговый орган в кассационной жалобе указывает, что обществом заявлена стоимость фуза, определяемой в соответствии с пунктом 6 статьи 254 НК РФ, на разницу стоимости масла и фуза, что повлекло возникновение недоимки перед бюджетом, поскольку данная разница должна была быть отражена в составе прямых материальных расходов и по мере реализации продукции, работ, услуг, списываться в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Налоговый орган считает, что судами не принято во внимание, что возвратные отходы, были реализованы на сторону, и должны быть оценены по цене реализации.
Коллегия считает, что данным доводам судами не дана оценка и не указаны мотивы, по которым не приняты данные доводы.
В связи с чем судебные акты в данной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении суду необходимо дать оценку вышеперечисленным доводам налогового органа и с учетом установленных обстоятельств вынести решение.
При таких обстоятельствах, коллегия считает кассационную жалобу налогового органа подлежащей частичному удовлетворению.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Самарской области от 27.07.2015 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2015 по делу в„– А55-7354/2015 в части признания недействительным решения налогового органа от 21.11.2014 в„– 87 по доначислению налога на прибыль по эпизоду, связанному с включением в состав прямых расходов, затрат в виде разницы между стоимостью растительного масла и фуза отменить. В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.
В остальной части решение Арбитражного суда Самарской области от 27.07.2015 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2015 оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья
Ф.Г.ГАРИПОВА

Судьи
М.В.ЕГОРОВА
О.В.ЛОГИНОВ


------------------------------------------------------------------